中央财经大学税务学院著名教授蔡昌老师
很高兴参加天则经济研究所的会议，而且这次是民营企业税负问题，我本人很关注民营经济、民营企业，也做了相关研究，比如，国有和民营税负率比较，国有、民营效率情况，包括产权情况的分野，也做了一些东西。但是现在尤其我们对混合所有制没有给出定论。我们现在想这个混合所有制是不是一定是效率高的，税负是不是一定对国家贡献大？
我们也在做研究，正好接到天则经济研究所的邀请，有这么好的课题，还有李炜光老师参与，非常高兴。今天看到课题的初稿，我觉得很多东西都是我们想看的东西，非常过瘾。为什么呢？因为来自于实践的，真正不是造出来的文章，编出来的文章，这是很好的一点。我想首先也是祝贺这个课题，未来我觉得会是我们天则研究所很重要的课题，而且在社会上产生很大的影响，推动中国的经济发展，我觉得也会起到这种作用。
现在的民营企业，刚才大家看到课题组介绍，它已经占到60%GDP，80%就业，一半以上税收，这些数据的情况我们都了解。说明什么呢？民营企业非比寻常，它在尽快发展。
今天给我命题的是给大家谈谈增值税改革总体情况。最近正好写了两篇文章，一篇文章是关于营改增的政策缺陷和制度重构。另外还有一篇约稿，给他们写一篇政治学立法和经济学思考。两篇文章都是一万五千字。正好借这个机会给大家介绍一下营改增整体情况是什么样子的，我想大体描述一下，因为时间比较短，大体描述一下。
第一，我想谈一谈营改增的行业效应，它是什么样的行业效应，目前各个行业什么状况。
营改增的改革过程
营改增从5月1日开始已经半年时间了，中央在各个层面都在做一些调研，反映营改增实施情况。如果从这次改革来看，实际上是1994年分税制以来最深刻一次税制改革，而且这次税制改革有四个目的或者四个作用：消除重复征税，减轻企业税负，调整产业结构，完善税收制度。这些作用实际上在一定层面上都体现了，我们现在也能看到了，而且我们在做分析的时候也沿着国家原来定的目标、作用去分析这个效果是不是这样，也能看到一些情况。
实际上在这样一个改革过程中，我们国家整个改革思路是在调整产业政策，大家可以看到从产业角度分析，第一产业基本上不征税了，增值税都没有征，农副产品初级加工都免税。现在对农民交的公粮，这个实际上就是农业所得税我们也不要了，而且给农民返还，财政返还要什么呢？从税收角度叫做负税收，也就是说农民种地不仅不要税收了，而且国家给你交税，就是你种地，给你补贴，所以第一产业这个问题解决了。第二产业，工业和制造业都是增值税，1994年设计的时候就是增值税，没有营改增。建筑业作为第二产业特殊类型，有营改增。建筑业营改增的振动还挺大，我也观察和调研民营建筑企业，因为建筑企业民营的比较多，建筑业这次影响比较大。第三产业，商业原来设计就是增值税，没有营改增。商业外的第三产业，做试点的是交通运输、邮政、电信、部分现代服务业。现在把最后的难题，就是金融保险、娱乐业、生活服务业、无形资产转让、销售不动产这块做营改增，是最后5月1日，就是刚刚过去的历程。
这次改革压力很大，因为到五一之前，我们改这么久的时间，从上海2012年试点，只试点20%，剩下80%的压力都压在五一了，国家非常重视。但是有一个现象我看不惯，什么现象呢？我们国家税务局，从总局到基层局都在盯着五一第一张发票开出，你为什么盯着这个东西？开不出来不是有问题吗？开出来才对，什么行业最容易开出呢？就是主店业，就是凌晨住店，正好开出第一张发票，我说这个开票是正常的，而且是金税三期必须满足的，而且这个事情专门报道，而且领导同志非常紧张这个事情。我觉得对这个问题是持有其他看法，我说如果开不出来不是营改增失败了吗？很简单的问题，实际上我们一直拖了两个多月才真正实现发票的开局。
这是改革的过程，试点很复杂，2012年试点到今年5月1好，从部分行业部分地区到全部行业到全国。我感觉试点的时间不宜过长，比如上海试点，江浙不试点，就产生明显挤出效应，就是上海周边江浙的企业都拿不到定单了，尤其是物流业、交通运输业，因为从江浙拿没有进项抵扣，但是在上海就可以进项抵扣，大家都到上海订购物流服务。最后结果是江浙企业没活干，上海干不完，最后出现什么现象？经济的均衡上一定达到均衡，上海接了单，让江浙企业运输。出现这个现象是就是税制政策扭曲，所以试点不能搞的太长，一旦看好了就马上推广，这是我们看到的一个马拉松的历程，现在强没有改完。
各行业的效应怎么样？
现在各个行业效应怎么样，我给大家介绍一下。第一个就是制造业和商贸业，这个问题不大，分税制之初就是增值税。但是由于我们增加三大税目，销售服务、销售不动产、销售无形资产，这些行业都能够抵扣新增行业买到的服务和不动产的进项目所以减税效应明显。原来交通运输不能抵，保险不能抵，金融服务不能抵，现在很多消费都可以抵了，对于制造业来讲一定是减税了。这个是制造业、商贸业，1994年设计的时候就是增值税。第二个是建筑业，建筑业老项目允许采用简易征收，增值税负担在过渡期不会增长。甲供工程、清包工采用简易计税方法，税负可能被操控。再就是建筑业进项额难以取得，砂、石、土等就地取材的建筑材料很难取得进项税额。再就是人工费用呈现逐年增长之势，增加不能进口进项税额支出比重。再就是建筑业的挂靠没有了，你给人挂靠，你给人开票，你给人开票就是先收11%，人家给你管理费3-5%，所以你就不让他挂靠了。
房地产业情况，总体来讲是利好，我们做了测算。原因是土地成本可以扣除，举个例子，如果土地成本占售房收入40%，11%的房地产业的税负就变成6.6%，就打四折，因为减掉之后再乘以税率，相当于实际税率降低。降到6.6%，你再抵进项，你的税率怎么也可以抵1.6%，最后税负是低于5%，我们最后计算房地产业税负3.5-4%之间是平衡的。这个就是增值税，没有考虑营改增之后对房地产业的土地增值税、企业所得税影响，我们就是单一税种分析。而且老项目可以简易计税，这也可以降低税负成本。再就是营改增之后融资成本不允许抵扣进项。房地产业税负增长在这方面，如果你借债比较多的话。这次房地产业最大问题就是税负叠加效应，不合理税负结构，增值税、土地增值税、企业所得税，税基很大程度上存在重合，所以我预计土地增值税在三到五年内会被废除，不能再有了，再有不行了，因为不可能增值税交这么多，很多都是重复的，当然税种计算口径有差别。
金融业的情况我们也做了调研，金融业的营改增后一般纳税人采用一般计税方法，允许采用税款抵扣制，就是你的系统改造、房子改造等等都可以抵扣。金融业整体来看税负应该下降，但是很多银行去问，我的房子改造完了，所有营业场所改造完了，他没有办法，十年八年不用动了，所以税负系统这一点不能利用了。但是系统可以改造，营改增之后要做价值分离，原来没有价值分离。金融业做价值分离很多都是搞外挂，晚上做帐，晚上记帐。再就是贷款方向金融机构支付贷款利息支出也不能计算抵扣增值税，这一点我认为不是很合理，这块应该是让抵的，所以这块是很大的问题。年末累计金融上宾转让价差不得结转低减下一年度收入。
金融业税负有所上升，银行净利润水平降低。另外金融业里面还有一个分支就是保险业，对寿险影响比较小，因为寿险公司免税政策平移了，原来增值税免税，现在营业税也免税。对财险公司有影响，净利润下降了。还有保险行业整体集中管理，这个事情给我们造成税负的矛盾，因为大家知道集中管理的话，总部来完成采购这些管理过程，但是你真正用这些东西的下属机构没进项可抵，造成这个缺口，因此保险业整体税负增加。
保险业整体情况，我们看了一下还是有一些差别的，像代理成本、费用扣不了，这个大家有所了解。保险业资金来源有一部分投资业务这块税负也增加了，因为他现在的投资应税范围扩大，把投资这块收入扩大到各个企业的领域投资出去的时候，他的税负增加了，买卖金融商品也是出现价差不允许结转下一年，这都会增加税负。
生活服务业税负不会变的太大，因为原来是5%的营业税，现在是6%，允许抵扣进项。我说这个6%不是真正6%，如果按照含税几个计算就是5.66%，就是增加0.66个百分点。但是生活服务业，我们发现餐饮、酒店、生活服务业进项差别很大，说不清楚这个差异性，应该存在不同程度税负差异，这个必须单独行业，单独细的产业分析。
酒店和餐饮不一样。还有一些小规模纳税人，以及一些兼英、混合营销业务，存在一定程度避税空间。比如现在有外卖，外卖的税是11%，在餐厅吃的税就是6%，所以他们肯定是报在餐厅吃的，但是税务部门说你这么多的车天天在外面报，怎么可能没有外卖？所以要先报外卖的。但是现在说比如你到餐厅吃的不错，觉得家里面还有两口人，怎么办？再要一份，就打包了，这时候是按照外卖还是餐饮？有的东西很模糊。还有说在酒店里面吃房间的东西怎么交税，酒店财务总监说我就按照6%交税。我说这不是你说的，你在酒店房间卖的东西，这个看情况。他说你是在这住，这是A，没有这个A，你吃的这个B是房间的产品。
我说要区分，第一个条件是你在房间放的东西是否单独计价，如果单独计价，不好意思？一项是主宾馆，交住宿费，另一方面是吃东西的费用，如果你没有定价，到房间以后交一千块钱随便吃，这时候可以走6%。所以现在有这个方面的要求，一个会引起现实混乱，另外也引起避税，国家也在关注这个问题。
第二个小问题，简单给大家介绍一下这次制度缺陷和增值税立法。
这次制度的缺陷
制度缺陷一个是顶层设计缺陷很大，我说我们营改增是皇帝的新衣，习主席关注，李克强总理更关注，但是这个新衣出了不到三个月，出了50多个补丁文件，我们是不是这个衣服做的不合格啊？哪有刚刚执行，甚至有些领域没有现实案例情况下就打50多个补丁，这个要反思我们政策制定。同时政策出来之后，各个地方税务局解释非常多。我说基层为什么解释？因为政策不透明、不清楚，如果透明、清楚的话他还用解释吗？现在是国家不允许各个地方解释，国家统一解释。
第二个是不含税价未能在实践中推行，因为价税分离比较复杂，因为我们税率是17%、13%、11%、6%，1除17%、13%、11%、6%都除不开，你做乘法就简单了。所以这不是找麻烦吗？我们这么好的营改增机会没有推行不含税价格，同时不能培养依法纳税意识。同时住建部主导调整建筑工程计价办法，这个就造成一个问题，很多企业都在调整价格，工程报价。
第三个问题，关于融资利息没有实现税款抵扣，这是一个很重要方面。就不多说这一点了。
第四点，简易计税方法广泛应用破坏税制公平。什么是简易计税？照顾性政策，人为创造制度不公平。所以不能太多，现在搞很多过渡性政策，是为了保障税制改革过程中所有行业税负只减不增这句话兑现。
再一个缺陷，就是与管理者、劳动者有关支出难以抵扣进项税额。大家发现一个现象，工资、薪金、劳务费不能抵，人身保险不能抵，但是财产保险可以抵。交通方面火车票、机票都不能抵，但是拉货物可以抵，我得出一个结论，人不如货物。我说这个政策规定反人类，将来都用机器人就可以了。我觉得应该发挥人的作用，马克思讲过劳动力本身也需要再生产，他也需要吃东西，也需要生存，也需要住房，这块没抵，这块也是转移价值，不是新增价值，这块也征税了，从马克思的角度讲马克思也不同意。
增值税立法
最后谈谈立法思考：
第一，分税制下国家税收治理是立法基石，就是这次立法也不能改变分税制。
第二，增值税立法要构件公平争议的制度平台。
第三，正式制度下的效率考量，一定要提高效率，实际上有税收中性的概念。
第四，科学兼并优化税率。
第五，不同行业税基，要重新夯实，像金融业哪些能够进入税基，那些不能进入税基，让税制本身清清楚楚，这样纳税人就没有困惑。最重要是税基和税率，这个要夯实了。
注：本文为天则所中国企业家研究中心举办的“中国民营企业税负问题研究”课题成果发布会参会嘉宾的演讲，经编辑整理发布，尚未经演讲人蔡昌老师本人校订。
